RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - Substituição Flashcards
Em que consiste a responsabilidade por substituição?
Diferentemente da responsabilidade por transferência, que depende da ocorrência de um fenômeno posterior à ocorrência do fato gerador, na responsabilidade por substituição o substituto assume essa posição desde a ocorrência do fato gerador, ou seja, a lei exonera o contribuinte do recolhimento do tributo, desde o nascimento da obrigação tributária.
Um exemplo é a retenção do imposto de renda na fonte. A figura do responsável tributário surge com a ocorrência do fato gerador.
A doutrina divide a responsabilidade por substituição em substituição regressiva e substituição progressiva. O que é a substituição regressiva? Quais são seus dois sinônimos? Dê dois exemplos.
SUBSTITUIÇÃO REGRESSIVA, “substituição tributária para trás” ou “substituição tributária antecedente” (são dois sinônimos). As pessoas que figuram em posições anteriores da cadeia são substituídas por pessoas que figuram posições posteriores. Justifica-se pela conveniência na arrecadação e na fiscalização. A lei estabelece para o Fisco a conveniência de concentrar os seus esforços num determinado elo de uma cadeia econômico-produtiva (na indústria de vinho, é no elo intermediário das vinícolas, que vem depois dos produtores de uva, mas antes do comércio; na produção de leite, fica nos laticínios, que são poucos em relação às distribuidoras).
Essa técnica da substituição para trás, substituindo o que está no passado, é muito utilizada nos produtos primários, por exemplo agricultores e venda de gado.
Quais são as três expressões-chave, que devem ser guardadas no coração, em relação à substituição regressiva?
- Diferimento
- Postergação do recolhimento
- Fato gerador passado
A doutrina divide a responsabilidade por substituição em substituição regressiva e substituição progressiva. O que é a substituição progressiva? Quais são seus dois sinônimos? Dê dois exemplos.
Responsabilidade progressiva ou para frente ou, ainda, subsequente. As pessoas que figuram nas posições posteriores são substituídas por quem figura em posições anteriores. Agora aquela frase muda: quem está na frente é substituído por quem está atrás. As mesmas razões de conveniência arrecadatória justificam a adoção dessa política fiscal.
Exemplos: Montadora de veículos. Indústria cervejeira Refinaria de petróleo de combustíveis.
É possível cobrar impostos com base em uma presunção de ocorrência do fato gerador, isto é, antes que o fato gerador ocorra?
Sim, e com base constitucional. É exatamente o que acontece na substituição progressiva. Como na refinaria de petróleo, que recolhe impostos não somente da venda que faz para as distribuidoras, mas também sobre a venda das distribuidoras para os postos (que ainda não ocorreu). O fato gerador do ICMS é a saída do estabelecimento, porém, a norma trabalha com essa presunção, que tem base constitucional. Em relação a este imposto (ICMS), assim dispõe a LC 87/96:
- Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:*
- I - em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído*
- II - em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:*
- a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;*
- b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;*
- c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às* operações ou prestações subsequentes.
Quais são as três expressões-chave, que devem ser guardadas no coração, em relação à substituição progressiva?
- Antecipação do pagamento
- Fato gerador futuro
- Fato gerador presumido
Qual a crítica que se faz à substituição progressiva?
O fato gerador presumido
Se o fato gerador é que deflagra o nascimento da obrigação tributária, se não ocorreu o fato gerador, não nasceu a obrigação tributária. Então, como é que eu vou ser obrigado a recolher um tributo de um fato gerador que ainda não ocorreu? De uma obrigação tributária que ainda não nasceu?
O fato é que a Constituição Federal (CF/1988) trabalha essa expressão. Na verdade, as Cortes Superiores quando interpretam essa problemática, fazem um tremendo esforço linguístico para contornar as críticas doutrinárias. Veja o malabarismo verbal que o STJ e o STF já fizeram:
Em suma, entendeu-se que a substituição progressiva não implica recolhimento tributário antes da ocorrência do fato gerador, mas mera “antecipação do pagamento” [expressão do STJ] ou “simples recolhimento cautelar” [expressão do STF].
Quais das substituições, regressiva ou progressiva, tem previsão expressa constitucional?
Progressiva
Art. 150, §7º: A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
O artigo 150, §7º, da CF, diz que “a lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido”. Quem tem direito a essa “imediata e preferencial restituição da quantia paga”? O substituído ou o substituto?
Caso, não ocorra o fato gerador futuro e presumido do tributo, por exemplo, o carro não foi vendido ao consumidor final porque teve um incêndio na concessionária, o sujeito passivo tem direito a restituição do tributo pago anteriormente, pela literalidade do art. 150, § 7º, da CF/1988. Neste caso, a restituição será imediata e preferencial mediante a compensação do crédito em operações subsequentes, com base no disposto no art. 10 da LC nº 87/1996. Este pedido de restituição deve ser requerido pelo contribuinte substituído e não pelo substituto tributário que realizou a antecipação do pagamento.
O artigo 150, §7º, da CF, diz que “a lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido”. E se a revendo ocorrer, mas ocorrer com base de cálculo inferior àquela presumida? Imagine uma base de cálculo 10% abaixo da presumida. Significa que o tributo recolhido foi 10% maior do que o devido. Alguns contribuintes questionaram o Poder Judiciário dizendo: olha, ocorreu o fato gerador, mas eu não estou conseguindo reaver a diferença da base de cálculo e o Fisco está ficando com um tributo que não tem base material-econômica, porque não houve a base de cálculo estimada. Como fica?
Por muitos e muitos anos esse tema foi debatido e a jurisprudência vinha firmando no sentido literal da CF/1988. A CF/1988 não fala nada sobre base de cálculo inferior. A Constituição só diz que vai haver a restituição, caso não ocorra o fato gerador presumido. Caso ela ocorra com base de cálculo inferior, a CF/1988 não prevê nada, então, não haverá restituição. Esse foi o entendimento histórico nas últimas duas décadas.
Porém, em outubro de 2016, o STF decidiu o Recurso Extraordinário (RE) nº 593.849 e garantiu ao contribuinte o direito de utilização dos créditos do ICMS no caso de realização do fato gerador com base de cálculo inferior àquela presumida.
