Limitações Constitucionais Ao Poder De Tributar. Imunidades Tributárias.

Question 1

O que é imunidade tributária?

Answer 1

Direitos fundamentais ou mera previsão constitucional?

Para uma parte da doutrina, a imunidade é uma intributabilidade absoluta - alguns autores chegam a afirmar que é preexistente à própria Constituição -, e ligada aos direitos fundamentais. Então, essa primeira posição sobre a imunidade é sustentada, por exemplo, pelo professor Ricardo Lobo Torres. Para ele, haveria diferença entre imunidade (intributabilidade ligada aos direitos fundamentais) e as não incidências constitucionalmente qualificadas, que seriam os casos em que a Constituição veda a tributação, mas que não há nenhuma relação com o direito fundamental e não há a proteção de direitos e garantias individuais.

Para outra parte da doutrina, se a não incidência foi determinada pela Constituição, é imunidade. Por essa visão, não caberia a quem interpreta a Constituição fazer distinções sobre as razões e sobre os motivos que geraram essa proibição e essa impossibilidade de tributação.

ATENÇÃO!

Há hipóteses em que a própria CF, atecnicamente, fala em isenção, como no art. 184, §5º, quando diz que “são isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações da transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária”. Tomar cuidado com questões que o transcrevem literalmente, falando “são isentas” mesmo quando é hipótese de imunidade.

Question 2

Uma imunidade tributária pode ser suprimida por emenda?

Answer 2

A depender da visão, não

Se vemos a imunidade tributária como uma proteção a um direito fundamental, então ela é cláusula pétrea e, como tal, não pode ser reduzida ou suprimida, nem mesmo por emenda.

O STF formalmente costuma aderir à tese positivista, da imunidade como uma não-incidência constitucional qualificada (tudo o que for a CF quem impedir a incidência de imposto). Mas no exame dos casos concretos, costuma sempre aproximar esses casos de algum direito fundamental e, com isso, dizer não ser cabível a supressão da imunidade.

Question 3

O que é a isenção, e qual a sua diferença para a imunidade?

Answer 3

Não-incidência legalmente qualificada

ou dispensa legal de pagamento

Na isenção nós temos também duas posições. Uma que vai dizer que a isenção é uma não incidência legalmente qualificada. Uma segunda que vai dizer que a isenção é uma mera dispensa legal do pagamento do tributo. A diferença entre as duas posições está na pergunta: em sendo hipótese de isenção, o tributo incide, mas a pessoa é dispensada de pagar, ou ele sequer incide, dada a isenção legal?

E que diferença isso faz? A principal diz respeito à anterioridade: se entendo que é uma não incidência, a revogação de uma isenção deve observar a anterioridade, pois na prática ela estará criando uma nova hipótese de incidência. Se entendo que é mera dispensa legal do pagamento, não haveria tal necessidade. Se cair na prova você vai dizer que na isenção não precisa observar a anterioridade tributária.

No mais, quanto à diferença entre isenção e imunidade. A imunidade está na CF. Por isso, se diz que o ente federativo não possui competência para criar o tributo sobre a hipótese de incidênica da imunidade.

Na isenção, o ente federativo possui competência para criar o tributo, mas por opção sua não o faz.

Question 4

Quais as quatro grandes hipóteses de não-incidência tributária, e qual a diferença entre elas?

Answer 4

NÃO-INCIDÊNCIA DECORRENTE DE UMA IMUNIDADE

Quando o ente federativo não detém competência para criar o tributo para aquela hipótese por vedação constitucional.

NÃO-INCIDÊNCIA DECORRENTE DE UMA ISENÇÃO

Para quem entende que isenção gera uma não-incidência (e não uma mera dispensa legal de pagamento), é aquela não-incidência decorrente da isenção legal.

NÃO-INCIDÊNCIA DECORRENTE DE PREVISÃO LEGAL

É a hipótese na qual a lei não fala em “estão isentos do tributo X os seguintes casos…” (o que geraria a eterna discusão: é não-incidência ou é dispensa de pagamento?), e sim, diretamente, que “o tributo X não incide sobre os seguintes casos…”

NÃO-INCIDÊNCIA “PURA E SIMPLES”

Quando não há incidência simplesmente porque o tributo não foi criado (como o imposto sobre grandes fortunas).

Question 5

Qual a diferença entre imunidade, isenção, alíquota zero, diferimento e não incidência?

Answer 5

Na imunidade tributária, o tributo não pode ser criado e não incide, pela ausência de competência tributária.

Na isenção tributária, o tributo não incide - ou incide, mas não pode ser cobrado, de acordo com a posiçõa adotada. De qualquer forma, o ente tem competência tributária, mas escolhe conceder a isenção.

Na alíquota zero, o tributo incide, mas o valor devido é zero.

No diferimento, o tributo incide, mas o pagamento é postergado.

Na não-incidência, o tributo não incide, seja pela ausência de lei decorrente de uma imunidade, seja pela incompetência ou pelo não exercício da competência, seja pela existência de previsão legal de não incidência (ou de isenção, de acordo com a posição adotada)

Question 6

Em que hipóteses a obrigação e o crédito tributário sequer nascem porque a competência a que o agente político tem direito não foi exercida?

Answer 6

Não-incidência pura e simples

Na imunidade, sequer há competência.

Na isenção, a obrigação nasce (a competência é exercida), mas determinada pessoa ou situação é isentada, dispensada do pagmaento.

Question 7

O poder constituinte derivado pode criar imunidades?

Answer 7

O decorrente (dos Estados), não.

O Poder Constituinte Originário trouxe várias imunidades. Pode o Poder Constituinte Derivado criar imunidades? Depende. Poder Constituinte Derivado Decorrente não pode criar imunidades tributárias. O Poder Constituinte Derivado Reformador pode. Ao falarmos de imunidade, temos que seguir um padrão: somente pode ser norma constitucional, não incluindo as Constituições Estaduais.

• Isso já ocorreu no Rio de Janeiro. A Constituição Estadual do Rio de Janeiro pretendeu estender a imunidade do art. 150, VI, “d”, da CF/1988, para incluir os veículos de radiodifusão (emissoras de rádio e de televisão). No entanto, o Supremo Tribunal Federal (STF), na ADI nº 773, declarou inconstitucional essa extensão ao argumento de ofensa ao princípio da isonomia tributária, pois cria um tratamento diferenciado entre os contribuintes do RJ e dos demais Estados, sem haver uma razão para isso. Além disso, considerou a Corte que houve ofensa ao pacto federativo, na medida em que houve concessão de isenção heterônoma.*
• Na mesma oportunidade, o STF afirmou que não poderia haver concessão de imunidade fora do texto da CF/1988, pois, inevitavelmente, haveria ofensa ao princípio da isonomia tributária e ao pacto federativo.*

Question 8

A isenção pode ser revogada?

Answer 8

Prazo certo e sob condições, não

Se acordo com o Art. 178 do Código Tributário Nacional: “a isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do Art. 104”.

EXEMPLO.

Visando promover a industrialização acelerada em seu território, o Estado “X”, em 1990, mediante edição de lei ordinária, concedeu isenção de todos os impostos de competência estadual e de competência municipal, por trinta anos e em função de determinadas condições, às indústrias que se instalassem no seu território. A isenção concedida pelo Estado “X”, no que se refere ao IPVA, não pode ser revogada, mesmo que por meio de edição de nova lei ordinária.

Question 9

QUESTÃO DE CONCURSO

Verdadeiro ou falso?

A isenção ou não incidência do ICMS acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores, salvo se houver determinação legal em contrário.

Answer 9

Alternativa certa

Art. 155, §2º, II, b, da Constituição Federal: “O imposto previsto no inciso II (ICMS) atenderá ao seguinte […] a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores”.

Question 10

Quais são as sete imunidades tributárias instituídas no artigo 150, VI, da CF?

Answer 10

O artigo 150, VI, da CF veda aos entes federativos (União, Estados, DF e Municípios) a instituição de impostos em determinadas situações. Atenção: IMPOSTOS, e não tributos em geral. São quatro casos gerais, sendo que um deles (patrimônio, renda ou serviços) se desdobram em quatro casos distintos:

• Patrimônio, renda ou serviços:

1. uns dos outros
2. dos partidos políticos e suas fundações
3. das entidades sindicais dos trabalhadores
4. das instituições de educação e de assistência social sem fins lucrativos

• Templos de qualquer culto
• livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão
• fonogramas e videogramas musicais, bem como os suportes materiais e arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de CDs, desde que:

1. sejam produzidos no Brasil
2. contenham obras de autores ou de intérpretes brasileiros

Question 11

Quais as observações que o Constituinte fez acerca da vedação à instituição de impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços “uns dos outros” (dos entes federados)?

Answer 11

1. Expressamente estendeu a imunidade às autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo poder público, desde que tal patrimônio, renda e serviços estejam ligados às finalidades essenciais (ou àquelas delas decorrentes) de tais entes.
2. Expressamente excluiu o patrimônio, renda e serviços relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou quando haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelos usuários.
3. Deixou claro que tal imunidade não exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativo ao bem imóvel (Nessa situação, o dono do bem ainda é o promitente vendedor, pois ainda não houve escritura, sendo uma promessa de compra e venda. Porém, o promitente comprador, ainda que não seja proprietário, possui direito real que, para constituição da propriedade, já é suficiente para arcar com impostos sobre o bem, desde que o promitente comprador esteja previsto como contribuinte na lei municipal que estabeleça o tributo. Isso é o dito nas Súmulas nºs 583 e 75 do STF. SÚMULA nº 583, STF: Promitente-Comprador de imóvel residencial transcrito em nome de autarquia é contribuinte do imposto predial territorial urbano. SÚMULA nº 75, STF: Sendo vendedora uma autarquia, a sua imunidade fiscal não compreende o imposto de transmissão inter vivos, que é encargo do comprador.)

Question 12

Quais as observações que o Constituinte fez acerca da vedação à instituição de impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços de templos de qualquer culto, de partidos políticos, de sindicatos e de entidades de educação/assistência social?

Answer 12

Limitou expressamente a imunidade ao patrimônio, renda e serviços relacionados às finalidades essenciais das entidades.

Question 13

Qual a interpretação dada pelo STF ao conceito de “patrimônio, rendas e serviços” sobre os quais incide as imunidades tributárias previstas no artigo 150, VI, da CF?

Answer 13

Interpretação ampla

Em resumo, essa imunidade, embora seja aplicável apenas aos impostos, quando o Supremo lê patrimônio, renda ou serviços faz uma interpretação ampla, aplicando a todos os impostos, desde que presentes os demais requisitos. Assim, aplica ao IOF, por exemplo (ainda que, tecnicamente, o IOF não esteja tributando patrimônio, renda ou serviço).

Question 14

O STF disse, em 2017, que “a imunidade aplica-se quando o ente imune for contribuinte de direito e não se aplica quando o ente imune for contribuinte de fato”. O que isso significa?

Answer 14

O ICMS sobre a conta de luz

O contribuinte de direito é aquele previsto em lei como o responsável pelo pagamento do tributo. O contribuinte de fato é aquele que, de fato, paga o imposto, ainda que não seja o responsável segundo a lei. Um grande exemplo é o ICMS sobre o fornecimento de energia elétrica. O responsável legal é a distribuidora (a Enel, em São Paulo, por exemplo), mas quem paga é o contribuinte.

Nesse exemplo, o que o STF está dizendo é que o Município não pode requerer a exclusão do ICMS de sua conta de luz argumentando a imunidade constitucional, pois aqui ele é um contribuinte de fato, e não de direito.

Question 15

A imunidade tributária recíproca dos entes federados é aplicável no caso em que o ente (União, Estado, DF ou Município) foi o responsável tributário? E nas hipóteses de substituição tributária?

Answer 15

Não para ambos os casos

Se o ente deixar de reter o imposto de renda de seus servidores, por exemplo, poderá ser responsabilizado, pois aqui ele atua como responsável tributário.

Question 16

As obrigações acessórias ao dever principal de recolher impostos subsistem nas hipóteses de imunidade tributária?

Answer 16

O acessório não segue a sorte do principal

a obrigação de manter a escrituração fiscal, por exemplo, subsiste

A imunidade não afasta o cumprimento de obrigações acessórias. Pelo contrário, em alguns casos ela é até mesmo requisito para o gozo da imunidade tributária. Quando a CF/1988 prevê, por exemplo, que devem ser observados os requisitos estabelecidos em lei complementar para o gozo da imunidade e o Código prevê, por exemplo, que a manutenção da escrita fiscal, dos livros fiscais, da documentação fiscal regular, é requisito para o gozo da imunidade.

Então, se não houver uma previsão de não necessidade, se não houver uma dispensa do cumprimento de obrigações acessórias específica para o ente imune, ele vai ter que cumprir as obrigações acessórias a ele impostas, como aquelas que são impostas a todas as pessoas.

Question 17

A imunidade tributária recíproca estende-se a quais entes da administração indireta?

Answer 17

Autarquias e fundações públicas

bem como às sociedades estatais fora do regime de concorrência

A imunidade recíproca aplica-se às autarquias e às fundações públicas, bem como às sociedades estatais que não explorem atividade econômica em concorrência com a iniciativa privada, como:

• a Ordem dos Advogados do Brasil (OAB)
• a Casa da Moeda
• a Infraero
• a CAERD
• a Companhia Docas
• um hospital, cujo atendimento se dá pelo SUS e cujas ações são quase totalmente da União

Question 18

Incide IPTU sobre imóvel da União locado a particular? E quando uma igreja faz o mesmo?

Answer 18

Aluguel de ente federado paga

Houve dois casos paradigmáticos, julgados em 2017. Um sobre o locador de lojas em aeroportos (cuja propriedade é da União). Outra, de imóvel da União ocupado pela PETROBRAS. Em ambos, disse ser devido o pagmaento de IPTU, pois a imunidade tributária não alcançava o imóvel do ente federado que é utilizado por particular, para fins particulares.

Já em relação aos templos, aos partidos e entidades de assistência social, o STF é mais brando, e entende que se o valor dos aluguéis for aplicado nas atividades precípuas de tais entidades, ainda incide a imunidade. Além disso, a presunção é favorável à entidade (é o ente que pretende cobrar o imposto quem deve provar a destinação para outros fins).

Question 19

O que são “templos de qualquer culto”? As lojas maçônicas entram em tal conceito? Cemitérios?

Answer 19

Templo não é apenas o local físico, o prédio onde funciona a igreja. Templo de qualquer culto é a instituição que promove a manifestação organizada de religiosidade.

Como chegou a afirmar o professor Paulo de Barros Carvalho, aqui a imunidade abarca qualquer forma organizada de manifestação religiosa, por mais estrambótica, extravagante ou exótica que seja aos olhos de quem não pratique aquela religião.

MAÇONARIA, contudo, não, pois segundo o STF não é uma instituição religiosa em sua essência.

CEMITÉRIOS, depende. Aqueles que funcionem como uma extensão da entidade de cunho religioso também são imunes.

Question 20

A imunidade de livros e o papel para seu suporte alcança também os livros eletrônicos (e-books)? E os seus leitores, como o kindle?

Answer 20

A imunidade tributária incidente sobre livros, periódicos e o papel que os suportam aplica-se ao livro eletrônico, segundo o STF, inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo.

Do mesmo modo, os aparelhos eletrônicos utilizados unicamente para a leitura de livros são imunes. Ressaltou-se que funcionalidades acessórias desses aparelhos, como aumentar a fonte, entrar na internet para acessar dicionário, entre outros, não desnatura o fato de serem essencialmente meios para leitura de livros.

Question 21

O que é o livro, jornal e periódico que goza da imunidade tributária? Álbuns de figurinhas enquadram-se em tal definição? Revistas pornográficas? Livro de bordo e livro de ponto?

Answer 21

Tem que veicular ideias

Essa imunidade abrange o livro, jornal e periódico. O livro, jornal e periódico é interpretado pelo STF de forma ampla. Quando eu falo em imunidade dos livros, é uma imunidade ampla e aplica-se a apostilas, manuais técnicos, livros simplificados, ou seja, não são apenas os clássicos que têm imunidade tributária. Até mesmo as apostilas, o álbum de figurinhas e as revistas pornográficas foram considerados imune pelo STF. Então, quando o Supremo analisa o conceito de livro interpreta a imunidade de forma ampla.

Por outro lado, é lógico que determinados livros, só para fazer um parêntese aqui, como destaca o professor Roque Antonio Carrazza, como o livro diário, o livro de ponto e o livro de bordo que não tem imunidade. Embora, formalmente designados de livro, não veiculam qualquer ideia, qualquer pensamento e qualquer informação relevante, tal qual aquela que se pretende proteger no conceito material de livro.

Na mesma toada, agendas, materiais exclusivamente de propaganda ou de interesse interno de empresas (como os manuais internos de conduta, por exemplo) não se enquadram em tal imunidade.

Question 22

A imunidade tributária sobre livros e os papéis para seu suporte alcançam os filmes e papéis fotográficos utilizados na publicação de jornais e periódicos? E as tintas e chapas de gravação?

Answer 22

Filmes e papeis fotográficos, sim

tintas e chapas de gravação, não

Essa imunidade abrange filmes, papéis fotográficos, papel para fotocomposição por laser, ou seja, esse material de impressão necessário a publicação de jornais e periódicos. Não só papel stricto sensu, mas também filmes e papéis fotográficos, conforme a Súmula nº 657.

A imunidade prevista no art. 150, VI, “d”, da Constituição Federal abrange os filmes e papéis fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos.

Agora, o Supremo não estende dentro do conceito de papel e não inclui dentro desse conceito papel, outros insumos, ou seja, a regra imunizante abrange apenas o papel, filmes, papéis fotográficos, e não pode ser interpretado de modo amplo e irrestrito.

Significa que inexiste imunidade relativa a tributos incidentes sobre a importação de tintas e chapas de gravação destinadas à publicação de jornal. Então, as máquinas, a chapa de impressão offset por laser, as tintas e outros materiais que não se equiparam e nem se enquadram, ainda que em uma acepção ampla de papel, não estão incluídos na imunidade tributária.

Question 23

A imunidade tributária recíproca, para ser aplicada, exige que o patrimônio, renda ou serviço do ente federado esteja sendo aplicado para finalidades específicas ou típicas?

Answer 23

Para o ente federado, não

para as fundações e autarquias, sim

Tomar cuidado apenas com os imóveis locados a particulares, como as lojas nos aeroportos. Os particulares devem pagar impostos incidentes sobre o imóvel.

Já o imóvel de uma fundação e autarquia, ainda que vago, goza de imunidade.

Question 24

As sociedades de economia mista estão protegidas pela imunidade fiscal recíproca?

Answer 24

A princípio, não.

Mas o STF tem admitido exceções, como o caso dos Correios

Há uma súmula antiga do STF que diz exatamente isso (a não incidência da imunidade tributária sobre as sociedades de economia mista), a Súmula 76.

Contudo, o STF tem feito exceções com relação a empresas públicas e sociedades de economia mista, incluindo-as na imunidade do § 2º quando forem prestadoras de serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva do Estado. O caso mais conhecido é o da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (EBCT). Por regra, essa empresa estaria no § 3º, por exercer atividade econômica e por ser dotada de personalidade jurídica de direito privado. Porém, por prestar serviço público de prestação obrigatória e exclusiva do Estado, goza da imunidade.

Outro exemplo é a INFRAERO, a Casa da Moeda, e CODESP

Question 25

Quais são as exigências legais para que entidades de ensino e de assistência social gozem de imunidade tributária?

Answer 25

Assim, é possível verificar a existência de três requisitos previstos na lei, quais sejam:

• as entidades não podem distribuir qualquer parcela do seu patrimônio de suas rendas, a qualquer título;
• devem aplicar integralmente no país os recursos, para manutenção dos seus objetivos institucionais;
• devem manter escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

Question 26

QUESTÃO DE CONCURSO

verdadeiro ou falso?

A Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT) não goza de imunidade tributária recíproca ao exercer atividades em regime de concorrência com a iniciativa privada.

Answer 26

Subsídio cruzado

Em razão do que o Supremo Tribunal Federal convencionou chamar de subsídio cruzado, a Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT) goza de imunidade tributária recíproca no exercício de atividades em regime de concorrência com a iniciativa privada.

Question 27

A imunidade recíproca beneficia sociedades de economia mista que prestem serviços públicos estatais essenciais e exclusivos, como, por exemplo, o serviço de saneamento básico, ainda que tais serviços sejam remunerados por tarifas?

Answer 27

Se não distribuírem lucros, sim

Conforme o entendimento do Supremo Tribunal Federal, a imunidade recíproca é extensiva às sociedades de economia mista e empresas públicas que prestam serviços públicos essenciais e obrigatórios, ainda que remunerados por tarifas, desde que não haja apropriação privada dos lucros obtidos com a atividade pública, preservando-se, assim, o patrimônio, a renda e os serviços vinculados às suas finalidades essenciais.