Vorkurs Umwandlungssteuerrecht 2: Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft (§§ 3-10, 18 UmwStG) Flashcards
Umwandlungsgründe
- geringere Steuerbelastung bei der Personengesellschaft
- § 35 EStG: Anrechenbarkeit der Gewerbesteuer
- Verlustverrechnung auf Gesellschafterebene
- Erbschaftsteuerliche Begünstigung (bei Anteilen an Kapitalgesellschaften über 25 %)
- Steuervergünstigung nach § 16 und § 34 EStG
Handelsbilanz
§ 17 Abs. 2 UmwG: Der ÜBERTRAGENDE Rechtsträger erstellt eine Schlussbilanz. Für diese Bilanz gelten die Vorschriften über die Jahresbilanz und deren Prüfung entsprechend. Bilanz darf höchstens acht Monate vor der Anmeldung aufgestellt worden sein.
§ 24 UmwG: Der ÜBERNEHMENDE Rechtsträger hat WAHLRECHT, ob WIRTSCHAFTSGÜTER mit BUCHWERTEN oder ANSCHAFFUNGSKOSTEN gemäß § 253 Abs. 1 HGB angesetzt werden.
Ansatzwahlrecht bei ÜBERTRAGENDER Gesellschaft
GRUNDSATZ
- § 3 Abs. 1 UmwStG GEMEINER Wert inkl. immaterieller Wirtschaftsgüter und dem originären Firmenwert
- Übertragungsgewinn = laufender Gewinn, der mit Ablauf des Übertragungsstichtags entsteht (§ 2 Abs. 1 UmwStG)
WAHLRECHT AUF ANTRAG
- § 3 Abs. 2 S. 1 UmwStG: BUCHWERTFORTFÜHRUNG oder höherer (Zwischen-)Wert
- § 1 Abs. 5 Nr. 4 UmwStG: Definition des Buchwerts (“Wert, der sich nach den steuerrechtlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung in einer für den steuerlichen Übertragungsstichtag aufzustellenden Steuerbilanz ergibt oder ergäbe”)
- Wahlrecht ist EINHEITLICH auszuüben, d.h. muss sich auf ALLE WIRTSCHAFTSGÜTER beziehen.
Voraussetzung des Antrags auf Buchwertfortführung
§ 3 Abs. 2 Nr. 1-3 UmwStG:
1. Sicherstellung der Besteuerung
2. Erhalt des deutschen Besteuerungsrechts an den Wirtschaftsgütern
3. Keine weitere Gegenleistung außer Gesellschaftsrechte
Erhalt des deutschen Besteuerungsrechts
- § 8 Abs. 1 UmwStG: Rechtsträger ohne Betriebsvermögen können nicht Vermögensübernehmer sein, d. h. eine VERMÖGENSVERWALTENDE GESELLSCHAFT kann nicht Vermögensübernehmer sein.
Folge von Gegenleistungen, die über die Gesellschaftsrechte hinausgehen
“Darüber hinausgehende Gegenleistungen” muss die KAPITALGESELLSCHAFT das BETRIEBSVERMÖGEN mit dem WERT der SCHÄDLICHEN GEGENLEISTUNG anzusetzen.
Eine Gegenleistung ist NUR SCHÄDLICH, wenn sie von der ÜBERNEHMENDEN PERSONENGESELLSCHAFT ERBRACHT wird.
Ansatz bestimmter Wirtschaftsgüter (Gegenseitige Forderungen und Verbindlichkeiten, Pensionsrückstellungen, Umwandlungskosten)
Gegenseitige Forderungen und Verbindlichkeiten
§ 6 UmwStG:
- bleiben in Übertragungsbilanz bestehen
- Korrektur bei Übernehmer
Pensionsrückstellungen
Bleiben mit Wert nach § 6a EStG beibehalten
Umwandlungskosten
Laufende Betriebsausgaben des Rechtsträgers, welcher sie veranlasst hat (Risiko: vGA)
Steuerliches Einlagenkonto
§ 27 Abs. 1 KStG
- Ausweis und Feststellung der NICHT IN DAS NENNKAPITAL GELEISTETEN EINLAGEN auf dem steuerlichen Einlagenkonto am Schluss des Wirtschaftsjahres.
- Gilt auch für die ÜBERTRAGUNGSBILANZ
§ 28 Abs. 2 KStG:
- Minderung des Sonderausweis im Falle der Herabsetzung des Nennkapitals oder der Auflösung der Körperschaft
- Nennkapital ist dem steuerlichen Einlagekonto zuzurechnen
§ 29 Abs. 1 KStG
Bei Verschmelzung und Formwechsel gilt das Nennkapital als im vollen Umfang herabgesetzt.
Wertverknüpfung bei ÜBERNEHMENDER Gesellschaft
- Eröffnungsbilanz
- § 4 Abs. 1 UmwStG: Bindung an Wertansätze der übertragenden Kapitalgesellschafft
(P) Drohverlustrückstellung - § 4 Abs. 2 UmwStG: Übernehmende Personengesellschaft tritt in die RECHTSNACHFOLGE der übertragenden Kapitalgesellschaft ein.
- § 4 Abs. 2 S. 2 UmwStG: Übernehmende Personengesellschaft ÜBERNIMMT den VERLUSTVORTRAG der übertragenden Kapitalgesellschaft NICHT.
Auswirkungen auf Abschreibung
BUCHWERTANSATZ
§ 4 Abs. 2 UmwStG: Keine Änderung der AfA-Methode und AfA-Bemessungsgrundlage
ANSATZ ÜBER BUCHWERT
§ 4 Abs. 3 UmwStG
Neue Bemessungsgrundlage (BMG) GEBÄUDE= Alte BMG+Aufstockung
Neue BMG ANDERE WIRTSCHAFTSGÜTER= Buchwert+Aufstockung
Von Kapitalgesellschaft ENTGELTLICH ERWORBENER FIRMENWERT: Fortführung bisheriger AfA
ORIGINÄRER FIRMENWERT von Kapitalgesellschaft ist bei übernehmenden Personengesellschaft erstmals auszuweisen und abzuschreiben, wenn der WERTANSATZ ÜBER dem BUCHWERT liegt.
Beteiligungskorrekturgewinn
Voraussetzung: übernehmende Personengesellschaft besitzt bereits Anteile an der übertragenden Kapitalgesellschaft
§ 4 Abs. 1 S. 2 UmwStG: Anteile müssen in Steuerbilanz höher bewertet werden
- bei steuerwirksamer Teilwert-AfA
- bei AfA gemäß § 6b EStG (Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter)
OBERGRENZE bei Höherbewertung = GEMEINER Wert
Beteiligungskorrekturgewinn ist IN VOLLER HÖHE STEUERPFLICHTIG
Wertaufholunggebot gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG
Pensionsrückstellungen
ERSTER ANSATZ
- § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 EStG: Teilwert
- Bei VERSCHMELZUNG AUF EINEN ALLEINGESELLSCHAFTER: Auflösung der Pensionsrückstellung. Dieser sog. “Konfusionsgewinn” unterliegt § 6 UmwStG
FORTFÜHRUNG
- PERSONENGESELLSCHAFT: ZUFÜHRUNGEN zur Pensionsrückstellung sind als Betriebsausgabe nur in Höhe der Änderung des ANWARTSCHAFTS-Barwerts zulässig.
- GESELLSCHAFTER: ZUFÜHRUNGEN gelten als Einkünfte aus Gewerbetrieb gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG
Fiktive Vollausschüttung § 7 UmwStG
(P) Fortführung offener Gewinnrücklagen der übertragenden Personengesellschaft bei der übernehmenden Personengesellschaft nach der Verschmelzung führt zu einer Besteuerungslücke
Grund
Bisher nicht auf der Ebene der Anteilseigner besteuerte Gewinne wären nach der Umwandlung auf der Ebene der Gesellschafter steuerfrei.
Folgen
- TOTALAUSSCHÜTTUNG aller Gewinnrücklagen wird bei der übertragenden Kapitalgesellschaft FINGIERT.
- FIKTION = Ausschüttung des in der steuerlichen Schlussbilanz ausgewiesenen EIGENKAPITAL-STEUERLICHES EINLAGENKONTO an die Anteilseigner
= Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG
- Betroffen sind alle Anteilseigner, außer die, die im Rückwirkungszeitraum ausgeschieden sind und daher nicht an der Umwandlung teilnehmen
- § 2 Abs. 2 UmwStG: im Veranlagungszeitraum, in dem die Einnahmen zufließen
Besteuerung der Einnahmen
= Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG
BESTEUERUNG richtet sich nach danach, ob Einnahmen
im PV einer NATÜRLICHEN PERSON: ABGELTUNGSSTEUER
im BV einer NATÜRLICHEN PERSON: TEILEINKÜNFTEVERFAHREN
von einer KAPITALGESELLSCHAFT: § 8B KStG
erzielt werden.
Kapitalertragsteuer
- Entsteht erst mit Eintragung des Umwandlungsvorgangs in das HReg.
DAHER: Keine Rückstellung für Kapitalertragsteuer in der steuerlichen Schlussbilanz auszuweisen.
INLÄNDISCHE ANTEILSEIGNER
Anrechnung in dem Veranlagungszeitraum, in dem der steuerliche Übertragungsstichtag liegt
AUSLÄNDISCHE ANTEILSEIGNER
§ 50 Abs. 2 EStG: abgeltende Wirkung (Sondervorschriften für beschränkt Steuerpflichtige)
